遺產及贈與稅法第15條就擬制遺產之受贈人為被繼承人配偶，其與其他繼承人，應如何負擔遺產稅，欠缺明確規範，導致不少遺產總額課稅之爭議，被憲法法庭認定違憲，須進一步檢討修法。財政部於今（民國114)年7月28日訂定發布「被繼承人死亡前二年內贈與配偶之財產併計遺產總額課徵遺產稅稽徵作業處理原則」作為回應，明定過渡性規範。
在憲法法庭於民國（以下同）113 年10 月28 日第11 號判決認定遺產及贈與稅法第15 條第1 項及第17 條之1 部分條文違憲，將對於日後遺產稅課徵帶來重大影響，包括在死亡前兩年贈與配偶的財產，未來應按比率由配偶負擔遺產稅；以及死亡前兩年贈與給生存配偶的財產仍可計入遺產稅有關生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額的計算。
本文擬從聲請案件事實背景討論遺產及贈與稅法中，有關「擬制遺產」及民法第1030條之1生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額之規定與爭議，進而探討憲法判決後之影響及未來可能之修法方向。
遺產及贈與稅法現行規定
按「被繼承人死亡前二年內贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一、被繼承人之配偶。二、被繼承人依民法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人。三、前款各順序繼承人之配偶。」為遺產及贈與稅法第15條第1項所明定被繼承人死亡前二年贈與特定親屬之財產仍視為被繼承人之遺產，應計入其遺產總額申報遺產稅，此即為擬制遺產之課稅，觀其立法意旨在於遺產稅採累進稅率，縱使生前贈與已課徵贈與稅，被繼承人仍可能藉由生前贈與財產， 規避較高之稅率級距，因此系爭規定之目的仍係為防止被繼承人透過生前贈與財產減少遺產稅之課徵，填補課稅之漏洞以促進租稅公平。
次按「被繼承人之配偶依民法第1030條之1規定主張配偶剩餘財產差額分配請求權者，納稅義務人得向稽徵機關申報自遺產總額中扣除」為遺產及贈與稅法第17條之1第1項所明定被繼承人之生存配偶若依據民法第1030條之1主張配偶剩餘財產差額分配請求權者，該請求權金額可作為遺產總額之扣除，觀其立法意旨在於法定財產制關係消滅時，夫或妻現存之婚後財產，扣除婚姻關係存續所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。因此，生存配偶所主張之剩餘財產差額分配請求權係歸屬生存配偶之財產，即應從被繼承人之遺產總額中扣除，以貫徹民法第1030條之1規定之意旨。